Article 28 – Comment piloter la durabilité avec la matrice de double matérialité, le bilan carbone et les KPI ESG ?
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L’essentiel en 4 points
- La double matérialité : un enjeu de durabilité est matériel (c’est-à-dire important) s’il l’est selon au moins une des deux perspectives suivantes. C’est le principe central de la directive européenne CSRD et des normes de reporting ESRS.
| Perspective | Question posée | Critères de notation |
|---|---|---|
| Matérialité d’impact | Quel est l’effet de l’entreprise sur l’environnement et les personnes ? | gravité (ampleur, étendue, caractère irrémédiable) et probabilité |
| Matérialité financière | Quel est l’effet de l’enjeu sur la performance de l’entreprise ? | ampleur des effets financiers (risques et opportunités) et probabilité |
Les deux perspectives vont en sens inverse : la matérialité d’impact va de l’entreprise vers le monde (« inside-out ») ; la matérialité financière, du monde vers l’entreprise (« outside-in »).
- La matrice de double matérialité : elle place chaque enjeu sur deux axes et se construit en quatre étapes.
| Étape | Contenu |
|---|---|
| 1. Identifier les enjeux | à partir des thèmes des normes ESRS (climat, pollution, eau, biodiversité, économie circulaire, salariés, chaîne de valeur, communautés, consommateurs, conduite des affaires) et du secteur |
| 2. Consulter les parties prenantes | salariés, clients, fournisseurs, investisseurs, associations, sur toute la chaîne de valeur |
| 3. Noter chaque enjeu | sur les deux axes, par exemple de 1 à 5 |
| 4. Placer et trier | un enjeu est matériel dès qu’il atteint le seuil sur au moins un des deux axes |
Seuls les enjeux matériels font l’objet d’un reporting : la matrice détermine donc les données à collecter, sur le périmètre retenu (groupe consolidé et chaîne de valeur amont et aval). Depuis la directive « Omnibus » de 2026, la CSRD ne s’impose plus qu’aux très grandes entreprises (plus de 1 000 salariés et 450 M€ de chiffre d’affaires). La matrice reste toutefois un outil de pilotage utile à toutes les entreprises, et de nombreux clients interrogent leurs fournisseurs sur ces sujets.
- Le bilan carbone : il mesure les émissions de gaz à effet de serre en tonnes d’équivalent CO2 (tCO2e). Pour chaque poste : émissions = donnée d’activité × facteur d’émission. En France, les facteurs d’émission de référence sont ceux de la Base Empreinte de l’ADEME.
| Scope | Contenu | Exemples |
|---|---|---|
| Scope 1 | émissions directes | combustion de gaz ou de fioul, carburant des véhicules de l’entreprise, fuites de fluides frigorigènes |
| Scope 2 | émissions indirectes liées à l’énergie | électricité, chaleur et vapeur achetées |
| Scope 3 | autres émissions indirectes | achats, transport de marchandises, déplacements des salariés, utilisation et fin de vie des produits vendus |
Le scope 3 représente souvent la plus grande partie des émissions. En France, les entreprises de plus de 500 salariés doivent publier un bilan d’émissions de gaz à effet de serre (BEGES) tous les quatre ans.
- Les KPI ESG : un indicateur de durabilité pertinent est relié à un enjeu matériel, chiffré, assorti d’une cible, d’un responsable et d’une fréquence de suivi. On distingue les indicateurs en valeur absolue (tCO2e) et les indicateurs d’intensité (tCO2e par million d’euros de chiffre d’affaires), qui neutralisent l’effet de la croissance de l’activité.
| Pilier | Exemples de KPI |
|---|---|
| Environnement (E) | émissions de GES, intensité carbone, part d’énergie renouvelable, taux de valorisation des déchets |
| Social (S) | taux de fréquence des accidents du travail, écart de rémunération femmes-hommes, taux de rotation du personnel |
| Gouvernance (G) | part d’administrateurs indépendants, part des achats auprès de fournisseurs évalués sur leur RSE, alertes éthiques traitées |
Ces KPI s’intègrent aux tableaux de bord et à la boucle du pilotage stratégique : objectifs, plans d’action, mesure, écarts, adaptation.
Exercice
Meubles Kernevel fabrique des meubles en chêne massif dans le Morbihan. L’entreprise emploie 180 salariés et réalise un chiffre d’affaires de 25 M€. Un grand distributeur, son principal client, lui demande sa matrice de double matérialité et son bilan carbone.
Après consultation des parties prenantes, le contrôleur de gestion a noté sept enjeux de 1 (faible) à 5 (très fort). Un enjeu est matériel si sa note atteint 3 sur au moins un des deux axes.
| Enjeu | Matérialité d’impact | Matérialité financière |
|---|---|---|
| A – Climat (émissions de gaz à effet de serre) | 4 | 4 |
| B – Origine du bois (forêts, biodiversité) | 5 | 4 |
| C – Solvants des vernis (pollution de l’air) | 3 | 2 |
| D – Santé-sécurité des salariés | 4 | 3 |
| E – Consommation d’eau | 1 | 1 |
| F – Éthique des affaires | 2 | 2 |
| G – Chutes de bois (économie circulaire) | 2 | 4 |
Pour le bilan carbone, le contrôleur de gestion a réuni les données de l’année (facteurs d’émission simplifiés pour l’exercice) :
| Poste | Donnée d’activité | Facteur d’émission |
|---|---|---|
| Gaz naturel (séchage du bois) | 400 000 kWh | 0,2 kgCO2e par kWh |
| Gazole des camions de livraison de l’entreprise | 30 000 litres | 3 kgCO2e par litre |
| Électricité | 1 000 000 kWh | 0,05 kgCO2e par kWh |
| Achats de bois et de vernis | 1 500 000 € | 0,4 kgCO2e par € |
| Transport du bois par des transporteurs | 500 000 t.km | 0,1 kgCO2e par t.km |
| Déplacements domicile-travail des salariés | 650 000 km | 0,2 kgCO2e par km |
Travail à faire
- Construisez la matrice de double matérialité. Quels enjeux sont matériels ? Commentez les cas des enjeux C et G.
- Établissez le bilan carbone simplifié, par scope. Calculez la part du scope 3 et l’intensité carbone de l’entreprise.
- Proposez un KPI ESG pour chaque enjeu matériel. Sur quel scope l’entreprise doit-elle agir en priorité pour réduire ses émissions ?
Corrigé express
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- La matrice de double matérialité est la suivante :
Les enjeux matériels sont A, B, C, D et G : chacun atteint 3 sur au moins un axe. Les enjeux E et F ne sont pas matériels. L’enjeu C est matériel par son seul impact : les solvants polluent l’air, même si l’effet financier pour l’entreprise est faible. L’enjeu G est matériel par sa seule dimension financière : les chutes de bois ont peu d’impact, mais elles représentent une opportunité (vente de granulés de chauffage) ou un coût si elles ne sont pas valorisées. C’est tout l’intérêt de la double matérialité : une approche purement financière aurait écarté l’enjeu C.
- Le bilan carbone simplifié, par scope, est le suivant (on divise par 1 000 pour passer des kilogrammes aux tonnes) :
| Scope | Poste | Calcul | tCO2e |
|---|---|---|---|
| Scope 1 | Gaz naturel | 400 000 × 0,2 / 1 000 | 80 |
| Scope 1 | Gazole des camions | 30 000 × 3 / 1 000 | 90 |
| Scope 2 | Électricité | 1 000 000 × 0,05 / 1 000 | 50 |
| Scope 3 | Achats de bois et de vernis | 1 500 000 × 0,4 / 1 000 | 600 |
| Scope 3 | Transport du bois | 500 000 × 0,1 / 1 000 | 50 |
| Scope 3 | Domicile-travail | 650 000 × 0,2 / 1 000 | 130 |
| Total | 1 000 |
Le scope 1 représente 170 tCO2e, le scope 2, 50 tCO2e et le scope 3, 780 tCO2e. La part du scope 3 est de 780 / 1 000 = 78 %. L’intensité carbone est de 1 000 / 25 = 40 tCO2e par million d’euros de chiffre d’affaires.
- Un KPI ESG pour chaque enjeu matériel peut être le suivant :
| Enjeu matériel | KPI ESG | Cible possible |
|---|---|---|
| A – Climat | émissions totales (tCO2e) et intensité carbone (tCO2e par M€) | – 30 % d’intensité en 5 ans |
| B – Origine du bois | part du bois certifié issu de forêts gérées durablement | 100 % |
| C – Solvants | part des vernis à l’eau dans les achats de vernis | 80 % |
| D – Santé-sécurité | taux de fréquence des accidents du travail | divisé par 2 en 3 ans |
| G – Chutes de bois | taux de valorisation des chutes de bois | 95 % |
L’entreprise doit agir en priorité sur le scope 3, qui représente 78 % des émissions, et d’abord sur les achats de bois et de vernis (600 tCO2e, soit 60 % du total) : choisir des fournisseurs plus proches ou moins émetteurs, réduire les pertes de matière. Agir seulement sur les scopes 1 et 2 ne traiterait que 22 % des émissions. Les enjeux sont liés : les achats de bois relèvent aussi de l’enjeu B, et réduire les chutes (enjeu G) diminue les achats de bois nécessaires.
À retenir : un enjeu est matériel s’il l’est par son impact sur l’environnement et les personnes, par ses effets financiers sur l’entreprise, ou par les deux. La matrice de double matérialité sélectionne les enjeux à suivre, le bilan carbone (donnée d’activité × facteur d’émission, par scope) mesure l’enjeu climatique, et les KPI ESG, avec une cible et un responsable, permettent de piloter la durabilité.