Article 8 – Comment calculer un coût complet avec la méthode des centres d’analyse ?
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L’essentiel en 4 points
- Définition : le coût complet d’un produit regroupe toutes ses charges. Les charges directes (matières, main-d’œuvre directe) lui sont affectées directement. Les charges indirectes (entretien, loyer, administration) concernent plusieurs produits : la méthode des centres d’analyse (Rimailho, 1928) les répartit.
- Le tableau de répartition des charges indirectes : les charges indirectes sont réparties entre les centres d’analyse (approvisionnement, atelier, distribution) à l’aide de clés de répartition. Chaque centre mesure son activité par une unité d’œuvre (heure machine, kilo de matière) ou par une assiette de frais en valeur (100 € de chiffre d’affaires).
| Élément | Total | Approvision-nement | Atelier | Distribution |
| Répartition des charges indirectes | total des charges indirectes | coût de chaque centre, selon les clés de répartition | ||
| Nature de l’unité d’œuvre | kg de matière achetée | heure machine | 100 € de CA | |
| Nombre d’unités d’œuvre | selon la situation donnée | |||
| Coût de l’unité d’œuvre | coût du centre / nombre d’unités d’œuvre | |||
CA : chiffre d’affaires.
- L’hypothèse des centres auxiliaires : certains centres, dits auxiliaires (administration, entretien), travaillent pour les autres centres et non pour les produits. Après la répartition primaire entre tous les centres, la répartition secondaire transfère leur coût aux centres principaux. Si deux centres auxiliaires se rendent des services mutuels (prestations réciproques), on résout un système d’équations.
| Élément | Total | Centres auxiliaires | Centres principaux | |||
| Adminis-tration | Entretien | Approvision-nement | Atelier | Distribution | ||
| Répartition primaire | total des charges indirectes | part de chaque centre, selon les clés de répartition | ||||
| Répartition secondaire | 0 | – total | – total | + part reçue | + part reçue | + part reçue |
| Totaux après répartition secondaire | inchangé | 0 | 0 | coût du centre | coût du centre | coût du centre |
| Nature de l’unité d’œuvre | – | – | kg de matière achetée | heure machine | 100 € de CA | |
| Nombre d’unités d’œuvre | – | – | selon la situation donnée | |||
| Coût de l’unité d’œuvre | – | – | coût du centre / nombre d’unités d’œuvre | |||
CA : chiffre d’affaires. Après la répartition secondaire, les centres auxiliaires sont soldés.
- Le tableau des résultats analytiques par produit : pour chaque produit, on ajoute aux charges directes les charges indirectes imputées (nombre d’unités d’œuvre consommées × coût de l’unité d’œuvre), puis on compare le coût de revient au chiffre d’affaires.
| Élément | Mode de calcul, pour chaque produit |
| Charges directes (matières, MOD) | quantités consommées × coût unitaire |
| + Charges indirectes imputées | nombre d’UO × coût de l’UO |
| = Coût de revient | charges directes + charges indirectes |
| Chiffre d’affaires | quantité vendue × prix de vente unitaire |
| = Résultat analytique | chiffre d’affaires – coût de revient |
UO : unité d’œuvre. Le résultat analytique est positif (bénéfice) ou négatif (perte).
Exercice
L’Atelier Lumen fabrique deux modèles de lampes : la lampe Classique et la lampe Design. Le contrôleur de gestion a établi le tableau de répartition des charges indirectes du mois de mars :
| Élément | Administration | Atelier | Distribution |
| Totaux après répartition primaire | 6 000 € | 30 000 € | 9 000 € |
| Répartition de l’Administration | – 100 % | 50 % | 50 % |
| Nature de l’unité d’œuvre | – | heure machine | lampe vendue |
| Nombre d’unités d’œuvre | – | 1 100 | 1 500 |
Les informations sur les deux modèles sont les suivantes. Toutes les lampes fabriquées dans le mois ont été vendues.
| Élément | Lampe Classique | Lampe Design |
| Quantités fabriquées et vendues | 1 000 lampes | 500 lampes |
| Prix de vente unitaire | 60 € | 140 € |
| Matières premières consommées | 21 000 € | 18 000 € |
| Main-d’œuvre directe | 12 000 € | 12 000 € |
| Heures machine | 700 h | 400 h |
Travail à faire
- Achevez le tableau de répartition : répartissez l’Administration, puis calculez le coût de l’unité d’œuvre de chaque centre principal.
- Calculez le coût de revient et le résultat analytique de chaque modèle de lampe.
- La lampe Classique est déficitaire. Le directeur propose d’arrêter sa fabrication. Qu’en pensez-vous ?
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- L’Administration (6 000 €) est répartie pour moitié entre l’Atelier et la Distribution, soit 3 000 € chacun :
| Élément | Atelier | Distribution |
| Totaux après répartition primaire | 30 000 € | 9 000 € |
| Répartition de l’Administration | 3 000 € | 3 000 € |
| Totaux après répartition secondaire | 33 000 € | 12 000 € |
| Nature de l’unité d’œuvre | heure machine | lampe vendue |
| Nombre d’unités d’œuvre | 1 100 | 1 500 |
| Coût de l’unité d’œuvre | 33 000 / 1 100 = 30 € | 12 000 / 1 500 = 8 € |
- Le coût de revient et le résultat analytique de chaque modèle sont les suivants :
| Élément | Lampe Classique | Lampe Design |
| Charges directes (matières + MOD) | 21 000 + 12 000 = 33 000 € | 18 000 + 12 000 = 30 000 € |
| + Atelier (30 € l’heure machine) | 700 × 30 = 21 000 € | 400 × 30 = 12 000 € |
| + Distribution (8 € par lampe vendue) | 1 000 × 8 = 8 000 € | 500 × 8 = 4 000 € |
| = Coût de revient | 62 000 € | 46 000 € |
| Coût de revient unitaire | 62 € | 92 € |
| Chiffre d’affaires | 1 000 × 60 = 60 000 € | 500 × 140 = 70 000 € |
| = Résultat analytique | – 2 000 € | + 24 000 € |
Le résultat global est de 22 000 € : 24 000 – 2 000. Vérification : 130 000 – (63 000 + 45 000) = 22 000 €.
- Arrêter la lampe Classique n’est pas forcément une bonne décision :
- ses charges indirectes fixes (administration, loyer, amortissements) ne disparaîtraient pas : elles retomberaient sur la Design ;
- il faut d’abord calculer sa marge sur coût variable : si elle est positive, la Classique contribue à couvrir les charges fixes, et il vaut mieux la garder en agissant sur son prix ou ses coûts.
À retenir : la méthode des centres d’analyse répartit les charges indirectes dans les centres d’analyse principaux, puis entre les produits selon le coût des unités d’œuvre. Le coût complet obtenu est utile pour fixer un prix plancher à long terme, mais il repose sur des choix conventionnels : il ne suffit pas, à lui seul, pour décider d’abandonner un produit.